Nie ulega wątpliwości, że jeśli klient nabył określone towary bądź usługi jako osoba prywatna (bez podawania numeru NIP), a następnie zakomunikuje dealerowi, że zakup w rzeczywistości był dokonywany na potrzeby działalności gospodarczej i w związku z tym oczekuje on wystawienia faktury z NIP, pracownik firmy dealerskiej powinien odmówić, by nie narazić się na sankcje wynikające z ustawy o VAT. Jak wynika z podejścia organów podatkowych, dotyczy to jednak również tych sytuacji, w których paragon nie jest fizycznie wydawany nabywcy. Niekorzystne stanowisko w tej sprawie zajął właśnie także NSA.
Wyrok został wydany dla spółki sprzedającej paliwa. W 2020 r. wystąpiła ona z wnioskiem o interpretację, chcąc potwierdzić, że sytuację, w której transakcja dokonana przy użyciu karty paliwowej zostanie zaewidencjonowana na kasie fiskalnej z pominiętym lub błędnie wpisanym NIP nabywcy, można potraktować jako oczywistą omyłkę i sprostować ją na zasadach opisanych w Rozporządzeniu Ministra Rozwoju i Finansów z 29 kwietnia 2019 r. w sprawie kas rejestrujących, a następnie wystawić do takiej transakcji fakturę, która będzie dokumentem prawidłowym pod względem materialnym i formalnym.
Niekorzystna interpretacja organu
W interpretacji z 13 lipca 2020 r. (sygn. 0111-KDIB3-2.4012.271.2020.4.AZ) Dyrektor KIS wskazał, że podatnik nie jest uprawniony, by w ewidencji prowadzonej na podstawie § 3 ust. 4 i 5 przywołanego rozporządzenia ujmować pomyłki dotyczące NIP.
Organ dokonał takiego rozstrzygnięcia, mimo że transakcje, o które pytała spółka, nie były realizowane na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności ani rolników ryczałtowych, a na rzecz podatników VAT. Chodziło bowiem specyficznie o transakcje realizowane przy użyciu kart flotowych, do których wydrukowany paragon fiskalny nie jest wydawany klientom, ponieważ wcześniej wyrazili oni wolę otrzymania faktury. Dodatkowo, jak zaznaczał wnioskodawca, system kasowy jest skonfigurowany w sposób wykluczający możliwość wystawienia faktury do transakcji, która została oznaczona jako „flotowa” na samej stacji paliw, ponieważ takie faktury wystawiane są centralnie – na podstawie danych z systemu flotowego.
Dyrektor KIS wskazał, że ewidencja, o której mowa w § 3 ust. 4 rozporządzenia MF dotyczy oczywistych pomyłek, które odnoszą się do wartości i przedmiotu sprzedaży. Zgodnie ze stanowiskiem organu nie można w związku z tym przyjąć, że uzupełnienie bądź korygowanie numeru NIP będzie stanowiło naprawę „oczywistej omyłki” w zakresie wartości i przedmiotu sprzedaży, którą można sprostować w oparciu o przywoływane rozporządzenie.
Przeciwne również WSA i NSA
Z argumentacją spółki nie zgodził się również WSA w Gdańsku w wyroku z 5 stycznia 2021 r. (sygn. I SA/Gd 914/20). Sąd co prawda przyznał rację spółce, że we wskazanym stanie faktycznym nie ma obowiązku zaewidencjonowania transakcji z użyciem kasy rejestrującej, jako że ewidencja transakcji flotowych służy innym celom niż podatkowe, ale jednocześnie stwierdził, że § 3 ust. 4 rozporządzenia MF z 29 kwietnia 2019 r., określający zasady korygowania ewidencji prowadzonej na kasie rejestrującej, zastrzega możliwość korekty do przypadku wystąpienia oczywistej pomyłki w ewidencji (takie uprawnienie – jak wskazał Sąd – przysługuje podatnikowi, który w odrębnej ewidencji ujmuje błędnie zaewidencjonowaną sprzedaż oraz krótki opis przyczyny i okoliczności popełnienia pomyłki).
WSA w Gdańsku przypomniał również, że celem regulacji dotyczących ewidencjonowania sprzedaży, w tym paragonów z NIP, jest walka z tzw. pustymi fakturami, a opisana we wniosku o interpretację oczywista pomyłka w NIP nabywcy nie podlega korekcie na warunkach wskazanych w przepisach prawa, zaś w sytuacji prawidłowego wystawienia faktury nie zachodzą przesłanki do jej korekty bądź wystawienia nowej faktury.
Do identycznych wniosków doszedł także NSA, który w ustnym uzasadnieniu wyroku z 5 grudnia 2024 r. (sygn. I FSK 744/21) wskazał, że kluczowe dla takiej wykładni jest brzmienie § 3 rozporządzenia. Ust. 4 pkt 1 tego przepisu przewiduje, że w przypadku wystąpienia oczywistej pomyłki w ewidencji podatnik dokonuje niezwłocznie jej korekty przez ujęcie w odrębnej ewidencji błędnie zaewidencjonowanej sprzedaży, czyli wartości sprzedaży brutto i wysokości podatku należnego, co zdaniem NSA jasno wskazuje na to, co może być przedmiotem takiej korekty – NIP nabywcy pozostaje poza jej zakresem.
Kiedy odmawiać, kiedy realizować?
Oczywistym jest, że w przypadkach, w których klient, który na etapie dokonywania transakcji nie określi się jako podatnik VAT, a dopiero po zaewidencjonowaniu sprzedaży i wydaniu mu paragonu zażąda faktury z jego NIP, sprzedawca powinien konsekwentnie odmawiać realizacji takich żądań, a jednocześnie nie akceptować ewentualnych not korygujących ze strony klienta, który mógłby chcieć skorygować brak NIP w ten sposób.
Analizowana interpretacja i popierające ją wyroki dotyczą jednak odmiennej sytuacji, w której nie występuje ryzyko, że klient po otrzymaniu paragonu domagałby się wystawienia faktury z NIP. A to właśnie przed takimi sytuacjami miały chronić przepisy art. 106b ust. 5 i 6 ustawy o VAT, wprowadzające sankcje w przypadku wystawienia faktury z NIP do sprzedaży potwierdzonej paragonem fiskalnym niezawierającym tego numeru.
Inaczej, w mojej ocenie, powinny być postrzegane te przypadki, w których paragon w ogóle nie jest wydawany nabywcy, lecz zachowywany przez sprzedawcę w jego ewidencji. W takim przypadku nie zachodzą bowiem ryzyka, przed którymi chronić mają wskazane przepisy. Niemniej, ani Dyrektor KIS, ani sądy nie dostrzegają tutaj różnicy, co stawia przedsiębiorców w bardzo trudnej sytuacji. Restrykcyjna interpretacja tych przepisów powoduje, że za niemożliwe należałoby uznać również skorygowanie faktury i uwzględnienie numeru NIP, jeśli brak tego numeru na pierwotnej fakturze i zafiskalizowanie sprzedaży zaistniało wyłącznie na skutek błędu pracownika. W praktyce zdarza się bowiem, że klient w momencie sprzedaży jednoznacznie deklaruje, że działa jako osoba prowadząca działalność gospodarczą i żąda faktury zawierającej numer NIP, zaś na skutek błędu pracownika sprzedawcy numer ten nie jest uwzględniany. Mimo iż niewątpliwie dochodzi do omyłki, to zgodnie z przywołanym orzeczeniem podatnik, który skorygowałby zafiskalizowaną sprzedaż w odrębnej ewidencji i wystawił fakturę zawierającą numer NIP będzie mógł ponieść konsekwencje wynikające z art. 106b ust. 6 ustawy o VAT, który zakłada, że w przypadku wystawienia faktury do paragonu bez NIP, organ podatkowy ustala dodatkowe zobowiązanie podatkowe równe kwocie VAT wykazanego na tej fakturze.
Autor: Marta Szafarowska
Wykładowca Gekko Taxens Akademia. Specjalizuje się w zakresie szeroko rozumianych zagadnieniach podatkowych spotykanych w branży motoryzacyjnej. Od lat doradza dealerom, importerom i firmom leasingowym, umiejętnie wypracowując praktyczne rozwiązania nawet skomplikowanych problemów. Posiada bogate doświadczenie w doradztwie z zakresu CIT, VAT, PIT i akcyzy.
