Od 2022 r., kiedy CIT estoński w związku ze zmianami przepisów znacznie zyskał na popularności, pojawiają się liczne interpretacje organów podatkowych, w których sprzedaż wierzytelności własnych kwalifikowana jest do tzw. przychodów pasywnych. Przyjęcie takiej wykładni może stanowić poważny problem dla przedsiębiorstw, które wykorzystują faktoring i jednocześnie korzystają z ryczałtu od dochodów spółek lub planują wybór tej formy opodatkowania.
Zasygnalizowane we wstępie ryzyko wynika z treści art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy o CIT. Wynika z niego, że opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, którego mniej niż 50% przychodów z działalności pochodzi z wierzytelności. Przyjęcie założenia, że sprzedaż wierzytelności własnych jest tzw. przychodem pasywnym, w przypadku przedsiębiorców, którzy wybrali estoński CIT w przeszłości, a jednocześnie do przeważającej części (lub nawet całości) swojej sprzedaży wykorzystują faktoring, oznaczałoby utratę prawa do tej formy opodatkowania.
Źródło problemu
Pierwotnym źródłem problemu, które mogło spowodować taką wykładnię przepisów przez organy podatkowe, jest interpretacja ogólna Ministra Finansów z 15 lutego 2021 r. (sygn. DD5.8201.11.2020), w której wskazano, że „odpłatne zbycie przez podatnika podatku dochodowego wierzytelności wynikającej z dokonanej wcześniej przez takiego podatnika na rzecz podmiotu trzeciego (dłużnika) sprzedaży towarów lub usług stanowi odrębną od wskazanej sprzedaży towarów lub usług operację gospodarczą, wywołującą po stronie zbywcy wierzytelności skutki w podatku dochodowym w postaci wystąpienia przychodu oraz kosztów uzyskania przychodu”.
Dyrektor KIS, powołując się na tę argumentację, nie zgadza się ze stanowiskami podatników, którzy twierdzą, że wartość sprzedanych wierzytelności nie powinna być zaliczana do przychodów pasywnych.
O ile skutki podatkowe na gruncie „standardowego” CIT są tu jasne, o tyle przenoszenie tego fragmentu na grunt estońskiego CIT wydaje się oderwane od realiów gospodarczych podmiotów korzystających z faktoringu. Trudno bowiem uznać, że źródłem przychodów takiego przedsiębiorcy jest wierzytelność jako taka, będąca osobnym przedmiotem obrotu (co mogłoby zostać traktowane jako przychód pasywny), a nie działalność operacyjna, która jest pierwotnym źródłem powstania wierzytelności.
Sądy administracyjne po stronie podatników
Na przestrzeni ostatniego roku zaczęły pojawiać się wyroki wojewódzkich sądów administracyjnych, w których składy orzekające w większości przypadków popierają stanowiska podatników. Sądy dość racjonalnie odwołują się w tym przypadku do wykładni celowościowej oraz wykładni gospodarczej. Celem ustawodawcy wprowadzającego przepisy limitujące tzw. przychody pasywne miało być przede wszystkim ograniczenie korzystania z ryczałtu przez podmioty, które nie prowadzą działalności gospodarczej w sposób aktywny.
W wyroku z 6 lipca 2023 r. o sygn. III SA/Wa 627/23 (podobnie w wyroku z 26 czerwca 2023 r., sygn. III SA/Wa 553/23) WSA w Warszawie orzekł, że zakres pojęciowy art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy o CIT nie obejmuje przysporzeń podatnika uzyskiwanych w ramach umowy fakturowania własnych wierzytelności. Na poparcie swojej wykładni Sąd argumentował, że:
1) wykładnia celowościowa i gospodarcza tego przepisu prowadzi wprost do wniosku, że obejmuje on swoim zakresem tylko przysporzenia o charakterze pasywnym;
2) jeżeli konkretne przysporzenie jest w istocie formą finansowania zewnętrznego bieżącej działalności gospodarczej podatnika, to udział tego przysporzenia w przychodach z perspektywy ograniczenia możliwości rozliczania się przez podatnika ryczałtem od dochodów spółek nie ma znaczenia prawnego;
3) pozyskiwanie finansowania zewnętrznego, mającego na celu zapewnienie przedsiębiorcy środków pieniężnych do prowadzenia aktywnej działalności gospodarczej, w żadnym stopniu nie może być zakwalifikowanie do uzyskiwania przez niego przychodów pasywnych w myśl powyższego przepisu.
Niedawno, w podobnym duchu zapadło również rozstrzygnięcie w WSA w Gliwicach (wyrok z 27 marca 2024 r., sygn. I SA/Gl 1124/23).
Należy jednak zaznaczyć, że zdarzają się również wyroki zgodne z interpretacją fiskusa, czego przykładem jest orzeczenie WSA w Bydgoszczy z 21 lutego 2024 r. (sygn. I SA/Bd 24/24).
Oczekiwanie na rozstrzygnięcie NSA
Tezy przedstawione w ubiegłym roku przez WSA w Warszawie zdecydowanie zasługują na aprobatę. W świetle niemalże ugruntowanego już stanowiska Dyrektora KIS w przedmiotowej sprawie, niewątpliwie można spodziewać się skierowania skarg do NSA.
Pozostaje mieć nadzieję, że NSA utrzyma gospodarczą wykładnię art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, a Dyrektor KIS wyciągnie wnioski z zapadających orzeczeń sądów administracyjnych. W sytuacji dominujących rozstrzygnięć na korzyść podatników, kontynuacja prezentowanej dotychczas przez fiskusa linii interpretacyjnej (w szczególności w przypadku korzystnego dla podatników rozstrzygnięcia NSA) będzie skrajnie nieefektywna i budząca niepotrzebne wątpliwości wśród podmiotów korzystających lub planujących skorzystanie z estońskiego CIT.
