Sprawa spółki, która próbowała ustalić, kto będzie płatnikiem zryczałtowanego podatku PIT od wygranych w konkursach, które organizowane są we współpracy z podmiotem trzecim, dobiegła końca. NSA podzielił wcześniejsze stanowisko WSA w Warszawie, zdaniem którego decydujące znaczenie dla prawidłowego wskazania podmiotu, który będzie pełnił funkcję płatnika i będzie odpowiedzialny za pobranie i przekazanie podatku, ma to, kto dokonuje świadczeń na rzecz uczestnika konkursu. To zaś jest mocno powiązane z tym, kto odpowiada za nabycie nagród.
W wyroku z 7 kwietnia 2022 r. (sygn. akt: II FSK 1850/19) Naczelny Sąd Administracyjny potwierdził słuszność stanowiska przyjętego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 30 kwietnia 2019 r. i oddalił skargę kasacyjną Dyrektora Krajowej Izby Skarbowej. Powyższy wyrok zapadł w sprawie, w której spór dotyczył ustalenia, kto jest płatnikiem zryczałtowanego (wynoszącego 10%) podatku PIT od wygranych w konkursach, o których mowa w art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT.
Konkursy w 3 wariantach
Sprawę zainicjowała spółka prowadząca działalność w zakresie produkcji i dystrybucji napojów bezalkoholowych. W ramach prowadzonych działań promocyjnych i reklamowych organizuje ona różnego rodzaju akcje promocyjne i konkursy. W tym zakresie często korzysta z usług profesjonalnych podmiotów trzecich, najczęściej – agencji reklamowych. Akcje promocyjne organizowane są w trzech wariantach.
- Podmiot trzeci (agencja) jest oficjalnym organizatorem akcji promocyjnej, odpowiedzialnym za jej aspekty prawne i techniczne. Agencja we własnym imieniu przyrzeka nagrody, nabywa je i faktycznie wydaje. Spółka natomiast pełni funkcję fundatora nagród i zlecającego przeprowadzenie akcji promocyjnej.
- Drugi wariant jest analogiczny do pierwszego, z tym że podmiot trzeci nie kupuje nagród, lecz otrzymuje je od spółki (nie otrzymując z tego tytułu wynagrodzenia) w celu wydania ich uczestnikom akcji promocyjnych (prawo własności przechodzi bezpośrednio ze spółki na uczestnika akcji promocyjnej, a podmiot trzeci dokonuje faktycznego wydania nagród w imieniu spółki).
- W ostatnim wariancie to spółka jest oficjalnym organizatorem akcji promocyjnej, przyrzeka i funduje nagrody, zaś podmiot trzeci na jej zlecenie zajmuje się aspektami technicznymi akcji, w tym faktycznym wydaniem nagród w imieniu spółki. Podmiot trzeci nie kupuje nagród, lecz otrzymuje je od spółki (bez wynagrodzenia) w celu wydania ich uczestnikom akcji promocyjnych.
Fiskus: płatnikiem zawsze spółka
We wniosku o interpretację spółka wskazała, że w każdym z trzech wariantów to ona w ostatecznym rozrachunku pokrywa koszt organizacji akcji promocyjnej. W konsekwencji – zdaniem spółki, która powołała się na przepis art. 41 ust. 4 ustawy o PIT – podmiotem zobowiązanym do poboru zryczałtowanego podatku jest agencja reklamowa (podmiot trzeci), bowiem to ona faktycznie dokonuje świadczeń i posiada pełną wiedzę co do ilości, wartości, momentu przekazania świadczeń oraz otrzymujących świadczenia, dzięki czemu jest w stanie prawidłowo wypełnić obowiązki płatnika i przekazać uczestnikom informacje PIT-8C, o których mowa w art. 42a ustawy o PIT.
W tak zaprezentowanym stanie faktycznym, Dyrektor KIS w wydanej interpretacji indywidualnej uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe. Wskazał bowiem, że w sytuacji gdy spółka organizuje akcje promocyjne za pośrednictwem podmiotów trzecich, które działają na jej zlecenie na podstawie stosownej umowy i zajmują się kompleksową obsługą akcji promocyjnej, ekonomiczny ciężar tych akcji spoczywa w rzeczywistości na spółce, nie zaś na podmiotach trzecich, które są tylko „pośrednikiem technicznym”, organizacyjnym. Tym samym to nie agencje reklamowe współpracujące z wnioskodawcą powinny być płatnikiem zryczałtowanego podatku PIT, ale spółka, która finansuje całe przedsięwzięcie, łącznie z nagrodami.
WSA nie zgodził się z fiskusem
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, rozpatrując skargę spółki, w wyroku z 30 kwietnia 2019 r. (sygn. akt: III SA/Wa 1614/18) przyznał jej częściowo rację. Sąd wskazał, że w wariancie 1. to podmiot trzeci jest w rzeczywistości płatnikiem PIT od wygranych w konkursach. Natomiast przy ocenie wariantu 2. i 3. WSA zgodził się ze stanowiskiem Dyrektora KIS, który stwierdził, że płatnikiem zryczałtowanego podatku powinna być spółka, bowiem to ona w rzeczywistości wydaje nagrody (przez swojego przedstawiciela, którym jest podmiot trzeci – agencja reklamowa). Sąd zwrócił jednak uwagę, że przepisy, na które powoływała się spółka we wniosku o interpretację (art. 41 i art. 42 ustawy o PIT) w ogóle nie odnoszą się do przyjętego przez organ kryterium ponoszenia ekonomicznego ciężaru nagród wypłacanych uczestnikom.
WSA w Warszawie zgodził się za to ze stanowiskiem spółki w kwestii tego, że organizowane konkursy miały charakter marketingowy i że (w wariancie 1.) to spółka ponosiła jego ekonomiczny ciężar, choć zdaniem WSA nie była to okoliczność decydująca o tym, kto powinien pełnić rolę płatnika PIT. Przeciwnie, spółka skorzystała z usług profesjonalnego podmiotu, aby zdjąć z siebie ten obowiązek.
NSA: płatnikiem podmiot dokonujący świadczenia
Rozpatrując skargę kasacyjną, NSA w pełni podzielił stanowisko WSA, wskazując, że przy wykładni pojęcia „dokonywania świadczeń” zawartego w art. 41 ust. 1 i 4 ustawy o PIT należy kierować się charakterem danego świadczenia oraz regulacjami normującymi stosunek prawny, w ramach którego świadczenie to jest wykonywane. To właśnie na tej podstawie należy ustalać, co jest przedmiotem świadczenia, o którym mowa w art. 41 ust. 4 ustawy o PIT. NSA zauważył ponadto, że z punktu widzenia fiskalnego interesu państwa, nie ma znaczenia który podmiot pełni w konkursie funkcję płatnika, natomiast ważne jest – po pierwsze – przypisanie tej funkcji danemu podmiotowi oraz – po drugie – samo pobranie podatku, a także przekazanie go w odpowiedniej wysokości do właściwego organu podatkowego.
Zdaniem NSA wynik wykładni językowej, jak i systemowej nie potwierdza stanowiska Dyrektora KIS, gdyż w ww. przepis art. 41 ust. 4 ustawy o PIT nie zawiera kryterium podmiotu, na którym spoczywa ekonomiczny ciężar wypłaty danego świadczenia, lecz wskazuje, że podatnikiem jest podmiot dokonujący świadczenia. Jak widać, zdaniem NSA, jeśli nie ma wątpliwości, że w danej akcji promocyjnej podmiotem dokonującym świadczenia (tj. tym, który nabywa i wydaje nagrody uczestnikom akcji promocyjnych w imieniu własnym, a więc w wariancie 1.) był wyspecjalizowany podmiot trzeci, to brak jest podstaw, by uznać za płatnika spółkę, która skorzystała z usług takiego profesjonalnego podmiotu. Analogicznie – jeśli chodzi o wariant 3. – to spółka, która zapoczątkowała sprawę, występując z wnioskiem o interpretacje, była organizatorem konkursu, a także nabywcą nagród, dlatego nie ma podstaw, by uznać, że płatnikiem zryczałtowanego podatku PIT powinna być agencja reklamowa, której rola ograniczała się do funkcji technicznej, polegającej na wydaniu nagród. Z kolei w przypadku wariantu 2., sąd uznał, że większe znaczenie niż to, kto był organizatorem konkursu i kto fizycznie wydał nagrody (za oba elementy odpowiadał podmiot trzeci – agencja reklamowa), ma fakt, że prawo własności związane z nagrodą przechodzi bezpośrednio ze spółki na uczestnika akcji promocyjnej oraz to, że podmiot trzeci wydawał nagrody w imieniu spółki, a nie własnym. W konsekwencji jedynie znaczne zawężenie czynności po stronie podmiotu, który zleca organizację akcji promocyjnej (a przede wszystkim scedowanie na podmiot trzeci czynności związanych z nabyciem nagród) może sprawić, że nie będą ciążyły na nim obowiązki związane z poborem podatku dochodowego od wydawanych nagród.
Autor: Żaneta Napora
Adwokat w Gekko Taxens Kancelaria Adwokatów i Radców Prawnych. Absolwentka Wydziału Prawa, Prawa Kanonicznego i Administracji na Katolickim Uniwersytecie Lubelskim. Od 2017 r. członek Izby Adwokackiej w Warszawie.
W trakcie praktyki zdobywała wiedzę i doświadczenie w bieżącej obsłudze korporacyjnej spółek prawa handlowego oraz wspierała klientów w postępowaniach sądowych, administracyjnych i egzekucyjnych. Aktualnie zajmuje się doradztwem prawnym dla klientów indywidulanych i korporacyjnych w sprawach z zakresu prawa cywilnego, prawa pracy, ubezpieczeń społecznych oraz podatku dochodowego od osób fizycznych. Sporządza pisma procesowe oraz przygotowuje analizy i opinie prawne.
