Czy wprowadzenie energii elektrycznej do sieci w przypadku rozliczenia w systemie net-billing, na podstawie zawartej umowy kompleksowej, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT? To jedna z kwestii, do której odniósł się Dyrektor KIS w wydanej niedawno interpretacji. Potwierdził w niej prawidłowość stanowiska wnioskodawcy w kontekście konieczności opodatkowania VAT takiej czynności, a także wskazał, kiedy powstaje obowiązek podatkowy w przypadku rozliczenia net-billing i jak liczyć podstawę opodatkowania dla tej czynności.
Czym jest net-billing?
Net-billing to rozliczanie kosztowe opierające się o wartość energii zakupionej i „oddanej”. Oznacza to, że prosumenci sprzedają nadwyżki energii wprowadzonej do sieci po określonej cenie, a za energię pobraną płacą tak jak inni odbiorcy. Net-billing zakłada, że pieniądze ze sprzedaży nadwyżki energii z fotowoltaiki są „przechowywane” w depozycie przez okres 12 miesięcy. Prosument może je wykorzystać do zapłaty za zużytą energię. Środki, które pozostaną niewykorzystane, są wypłacane prosumentom, przy czym istnieje ograniczenie w tym zakresie – wypłacana kwota nie może być wyższa niż 20% wartości energii, która została wprowadzona do sieci w danym miesiącu.
Rozliczenia w systemie net-billing podzielone są na dwa etapy. W I etapie rozliczeń następuje saldowanie ilościowe, a następnie dokonywane jest saldowanie wartościowe. Zgodnie z art. 4c ust. 1 ustawy o odnawialnych źródłach energii (ustawa o OZE), rozliczenia prosumenta ze sprzedawcą oparte są o konto prosumenta, które służy:
- ewidencjonowaniu ilości energii elektrycznej pobranej i wprowadzonej przez prosumenta, oraz
- określeniu wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci elektroenergetycznej wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci przez prosumenta w celu jej zużycia na potrzeby własne (w oparciu o ustalone dla każdego okresu saldowania salda dodatnie, salda ujemne lub zbilansowanie).
Etap I stanowi saldowanie ilościowe. Jest ono dokonywane odrębnie dla każdego okresu bilansowania, tj. oddzielnie dla każdej godziny doby. Zatem każda zakończona godzina doby podlega saldowaniu ilościowemu, w rezultacie czego mogą powstać salda dodatnie, salda ujemne lub zbilansowanie.
Okres zbilansowany oznacza saldo 0.
Z kolei saldo dodatnie to sytuacja, gdy występuje wartość nadwyżki energii elektrycznej pobranej nad wprowadzoną do sieci elektroenergetycznej przez Prosumenta. Wartość tę ustala się poprzez przemnożenie ilości energii elektrycznej wynikającej z salda dodatniego oraz ceny sprzedaży energii elektrycznej uwzględniającej obowiązkowe obciążenia podatkowe (brutto) stosowanej w rozliczeniach pomiędzy sprzedawcą i prosumentem dla danego okresu rozliczenia niezbilansowanego.
Saldo ujemne oznacza natomiast wartość nadwyżki energii elektrycznej wprowadzonej nad pobraną z sieci elektroenergetycznej przez prosumenta. Wartość tę ustala się poprzez przemnożenie ilości energii elektrycznej wynikającej z salda ujemnego oraz rynkowej ceny energii elektrycznej dla każdego okresu rozliczenia.
Etap II funkcjonowania systemu net-billing polega na rozliczeniu różnicy wartości energii wprowadzonej do sieci elektroenergetycznej przez prosumenta oraz energii elektrycznej, która została przez niego z sieci pobrana. Rozliczenie oparte jest o wyliczenie wartości sald dla okresów niezbilansowanych, tj. wszystkich godzin dób, dla których saldo było dodatnie lub ujemne. Rozliczenie różnicy wartości może spowodować:
- zobowiązanie prosumenta wobec sprzedawcy, gdy suma wartości sald dodatnich będzie większa niż suma sald ujemnych, bądź
- powstanie depozytu prosumenckiego, gdy suma wartości sald ujemnych będzie większa niż suma sald dodatnich (jego celem jest pomniejszanie zobowiązania prosumenta wobec sprzedawcy w następnych okresach rozliczeniowych).
Pomniejszenie zobowiązań prosumenta następuje poprzez zmniejszanie zobowiązania wobec sprzedawcy w kolejnych okresach rozliczeniowych, w których występuje nadwyżka sum wartości sald dodatnich nad sumą sald ujemnych. Kwota depozytu może być rozliczona przez okres kolejnych 12 miesięcy od dnia przypisania danej kwoty jako depozytu prosumenckiego na koncie prosumenta. Po upływie tego okresu niewykorzystane środki (w części stanowiącej nie więcej niż 20% wartości energii elektrycznej wprowadzonej w danym miesiącu kalendarzowym) stają się nadpłatą, którą sprzedawca zwraca w terminie nie dłuższym niż do końca 13. miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał ten depozyt.
Net-billing – czy sprzedaż energii do sieci podlega VAT?
Na gruncie ustawy o VAT sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady, wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT – jako odpłatna dostawa towarów, na zasadach dla niej określonych. Ustawa nie definiuje, co należy rozumieć przez czynność odpłatną. Jednak dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie musi być wyrażalne w pieniądzu, co jednak nie oznacza, że musi mieć ono postać pieniężną.
W interpretacji indywidualnej z 24 kwietnia 2023 r. (sygn. 0112-KDIL1-1.4012.21.2023.2.HW) Dyrektor KIS zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, który wskazywał, że dokonywał dostawy energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji na podstawie umowy cywilnoprawnej, która została zawarta z dostawcą energii elektrycznej, za wynagrodzeniem. Organ potwierdził, że w takiej sytuacji sprzedaż przez wnioskodawcę energii elektrycznej do sieci w systemie net-billing na podstawie zawartej umowy stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu, stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.
Moment powstania obowiązku podatkowego
W sytuacji, do której odnosiła się omawiana interpretacja, obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a oraz art. 19a ust. 7 ustawy o VAT, tj. z chwilą wystawienia faktury. Jeśli wnioskodawca nie wystawi faktury lub wystawi ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą upływu terminu na jej wystawianie, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności. Tym samym, ostatecznym terminem, w którym powstanie obowiązek podatkowy, będzie upływ terminu płatności.
Net-billing a podstawa opodatkowania
Podstawę opodatkowania u wnioskodawcy jako prosumenta z tytułu rozliczenia wytworzonej energii elektrycznej w instalacji OZE stanowić będzie wartość ustalona jako: iloczyn ilości energii elektrycznej wprowadzonej przez wnioskodawcę do sieci (po zbilansowaniu godzinowym, czyli z uwzględnieniem bilansowania międzyfazowego) i rynkowej ceny energii elektrycznej.
W efekcie środki zgromadzone w depozycie prosumenckim nie stanowią wynagrodzenia należnego wnioskodawcy jako prosumentowi, a tym samym nie stanowią podstawy opodatkowania VAT u wnioskodawcy jako prosumenta. Tak jak wskazano wyżej, podstawę opodatkowania będzie stanowić wartość ustalona jako iloczyn ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci przez prosumenta (po zbilansowaniu godzinowym) i rynkowej ceny energii elektrycznej.
Wskazana wartość (iloczyn energii wprowadzonej i ceny rynkowej) jest wartością należną prosumentowi z tytułu rozliczenia energii elektrycznej wytworzonej w instalacji OZE, obejmującą całość świadczenia należnego od przedsiębiorstwa energetycznego na rzecz prosumenta, którą – w celu określenia podstawy opodatkowania – należy pomniejszyć o kwotę występującego dla tej dostawy podatku VAT należnego.
Wskazana wartość (iloczyn energii wprowadzonej i ceny rynkowej) to zatem kwota brutto z tytułu rozliczenia wytworzonej energii elektrycznej przez prosumenta, tzn. kwota zawierająca w sobie podatek. Podatek z tytułu tej czynności należy więc liczyć od sumy wskazanej wartości (iloczynu energii wprowadzonej i ceny rynkowej), tj. metodą „w stu”.
Autor: Weronika Grzęda
Menedżer, Adwokat w Gekko Taxens Doradztwo Podatkowe. Specjalizuje się w doradztwie w zakresie VAT i podatku akcyzowego. Zajmuje się m.in. międzynarodowym obrotem towarowym na gruncie VAT i opodatkowaniem akcyzą wyrobów energetycznych, napojów alkoholowych i samochodów. Doradza podmiotom m.in. z branż farmaceutycznej, motoryzacyjnej, leasingowej i handlowej. Reprezentuje klientów przed sądami i organami administracji. Oprócz bieżącego doradztwa prawnego i podatkowego zajmuje się również prowadzeniem przeglądów i szkoleń podatkowych.
