Naprawy gwarancyjne to nieodłączny element obrotu towarowego. Czynności naprawcze realizowane w ramach gwarancji i rękojmi mają niewątpliwie charakter usługowy, ale jeżeli są one realizowane bezpłatnie przez gwaranta na rzecz klienta, co do zasady nie podlegają opodatkowaniu VAT. Sytuacja kształtuje się jednak inaczej w przypadku, gdy zobowiązania gwarancyjne zamiast gwaranta realizuje inny podmiot, co potwierdzają organy podatkowe.
Nawet zachowanie najwyższych standardów jakości nie pozwala na całkowite wyeliminowanie wad produktów. Nie inaczej jest m.in. w przypadku branży motoryzacyjnej. Jednak w praktyce, mimo formalnej odpowiedzialności producenta samochodów w zakresie napraw gwarancyjnych, najczęściej to np. jeden z dealerów danej marki wykonuje faktyczne czynności naprawcze na rzecz klienta końcowego, pomimo tego, że nie odpowiada za wady i formalnie nie ma obowiązku ich usunięcia, ponieważ nie jest faktycznym gwarantem. Naprawa odbywa się najczęściej na mocy porozumienia z producentem samochodów, następnie zwracającego dealerowi koszty naprawy, które poniósł on w jego imieniu.
Wątpliwości może budzić to, czy tego rodzaju naprawy gwarancyjne i ich obsługa przez dealera potencjalnie mogą być uznane za odpłatne świadczenie usług i podlegać opodatkowaniu VAT? Występuje tu bowiem niewątpliwie element usługowy w postaci realizacji czynności naprawczych na rzecz klienta końcowego, a także odpłatność związana ze zwrotem kosztów poniesionych na ten cel przez dealera, której na jego rzecz dokonuje faktyczny gwarant, czyli importer, będący przedstawicielem producenta.
Świadczenie usług, ale nie na rzecz klienta końcowego
W ocenie organów podatkowych nie ulega wątpliwości, że w związku z dokonaniem fizycznej naprawy samochodu za producenta, za które to dealer otrzymuje świadczenie pieniężne (np. w postaci zwrotu kosztów), świadczenie to podlega VAT. Nie jest to jednak świadczenie usług na rzecz klienta końcowego (będącego faktycznym beneficjentem usługi naprawczej wykonanej w ramach gwarancji), a na rzecz producenta, którego zobowiązania z tytułu gwarancji dealer realizuje.
W interpretacji indywidulanej z 24 stycznia 2022 r. Dyrektor KIS wskazał wprost, że gdy producent zleca spółce wykonanie napraw gwarancyjnych z tytułu sprzedaży na rzecz jej klientów urządzeń jego marki i zapewnia tym klientom odpowiedni okres gwarancji prawidłowego działania wszystkich sprzedanych urządzeń, to realizacja przez spółkę zobowiązań gwarancyjnych za tego producenta (np. na mocy porozumienia) będzie stanowić świadczenie usługi na jego rzecz, a czynności z tym związane będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.
Realizacja przez podmiot trzeci zobowiązań gwarancyjnych za gwaranta, jest niewątpliwie świadczeniem usługi na rzecz tego podmiotu. Usługa ta ma charakter odpłatny i jako taka podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.
W opisanym modelu nie dochodzi natomiast do odpłatnego świadczenia usług pomiędzy dealerem a klientem końcowym. Choć klient jest beneficjentem naprawy wykonanej na jego rzecz nieodpłatnie w ramach gwarancji udzielonej przez producenta, to dealer nie działa na rzecz klienta jako usługodawca, lecz wyłącznie jako podmiot realizujący cudze zobowiązanie gwarancyjne (w tym wypadku – zobowiązania ciążące na producencie).
W tej relacji pomimo tego, że czynności naprawcze zostają wykonane w celu usunięcia wad towaru nabytego przez klienta końcowego, to jej beneficjentem ekonomicznym – z perspektywy VAT – pozostaje producent jako gwarant. To na nim ciąży bowiem formalny obowiązek wykonania takiej naprawy, którą za odpłatnością realizuje w jego imieniu dealer.
Konieczna faktura
Opisana powyżej kwalifikacja oznacza także, że po stronie dealera wykonującego naprawy gwarancyjne w imieniu producenta występuje obowiązek udokumentowania tego typu świadczeń fakturą. Jeżeli otrzymuje on zwrot kosztów poniesionych w związku z realizacją usługi naprawczej (robocizna, części zamienne, materiały), to otrzymaną kwotę powinien potraktować jako wynagrodzenie za usługę świadczoną na rzecz producenta.
W praktyce oznacza to konieczność wystawienia faktury VAT na producenta. Zwrot kosztów nie ma w tym przypadku bowiem charakteru neutralnego rozliczenia technicznego, lecz stanowi element odpłatności za wykonaną usługę, a więc podlega opodatkowaniu VAT według zasad ogólnych.
W tym przypadku, z perspektywy VAT, kluczowe znaczenie ma bowiem nie to, kto faktycznie dokonuje naprawy, lecz na czyją rzecz realizowane jest zobowiązanie gwarancyjne i kto ponosi ekonomiczny ciężar świadczenia. Każdą sytuację należy więc interpretować indywidualnie – w oparciu o treść porozumienia w tym zakresie łączącego dealera z producentem sprzedawanych przez niego towarów.
Autor: Michał Pysiewicz
Doradca podatkowy, starszy konsultant w Gekko Taxens Doradztwo Podatkowe. Z podatkami związany od 2019 r. Doświadczenie zdobywał w kancelariach doradztwa podatkowego oraz w Naczelnym Sądzie Administracyjnym. W swojej praktyce zawodowej koncentruje się na sprawach z zakresu podatku dochodowego od osób prawnych – ze szczególnym uwzględnieniem podatku u źródła (WHT), ale także podatku od towarów i usług oraz doradztwie transakcyjnym i podatkowych aspektach fuzji i przejęć.
