Zła wiadomość dla dealerów, którzy wykorzystują w działalności droższe auta osobowe (o wartości powyżej 150 tys. zł), przeznaczając je np. dla właścicieli lub członków zarządu. Zgodnie z najnowszym wyrokiem NSA, prawo do rozliczania wydatków na ubezpieczenie takich samochodów zostało dodatkowo ograniczone. Chodzi konkretnie o konieczność stosowania proporcji wynikającej z art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy o CIT w przypadku składki na polisę GAP. Wyrok NSA jest co prawda precedensowy, ale jednocześnie trudno uznać go za zaskoczenie.
Sprawę, która znalazła finał przed NSA, zapoczątkowała spółka, będąca podatnikiem CIT, która złożyła wniosek o interpretację w zakresie stosowania znowelizowanych przepisów o CIT, które weszły w życie 1 stycznia 2019 r., a konkretnie art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy o CIT, który uniemożliwia zaliczanie do kosztów podatkowych nadwyżki ponad ustaloną w polisie kwotę 150 tys. zł. Przed zmianą przepisów mechanizm proporcjonalnego wyłączania składek z kosztów również obowiązywał, ale limitem była równowartość 20 tys. euro.
Źródłem wątpliwości podatnika było zawarte w przepisie sformułowanie, w myśl którego nie uważa się za koszt proporcjonalnej części „składek na ubezpieczenie samochodu osobowego”. Rzecz jest jasna w przypadku ubezpieczeń AC i OC. Pierwsze niewątpliwie są należne za „ubezpieczenie samochodu” (bo w razie szkody na pojeździe dochodzi do wypłaty ubezpieczenia), zaś te drugie de facto „ubezpieczeniem samochodu” nie są, ponieważ efektywnie ubezpieczonym jest każdy użytkownik pojazdu posiadającego polisę, a nie samo auto.
A co z GAP?
Na tym tle powstaje wątpliwość: jak traktować ubezpieczenie GAP?
Z jednej strony można argumentować, że GAP nie ubezpiecza samochodu jako takiego, ale stratę finansową właściciela. Z drugiej strony, w zasadzie taką samą rolę pełni AC (objęte obowiązkiem stosowania proporcji), a GAP jedynie je uzupełnia.
Swoje wątpliwości w omawianej sprawie wnioskodawca przekazał do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Tenże organ w interpretacji z 5 lipca 2019 r. nr 0111-KDIB1-1.4010.212.2019.1.MF uznał, że GAP jest „ubezpieczeniem samochodu” i w konsekwencji jego rozliczenie podlega limitowaniu. Z organem zgodził się WSA w Warszawie w wyroku z 15 lipca 2020 r. o sygn. III SA/Wa 1885/19. Jako że z orzeczeniem nie zgodziła spółka – zaskarżyła je do NSA.
Rozstrzygnięcie NSA
NSA uznał jednak, że skoro ubezpieczenie GAP pokrywa różnicę pomiędzy wartością fakturową nowo zakupionego, wynajętego lub leasingowanego pojazdu bądź wartością z polisy AC/OC a jego wartością rynkową z dnia szkody całkowitej lub kradzieży (gdzie stanowi ono uzupełnienie polisy AC, z której odszkodowanie jest wypłacane do wartości rynkowej pojazdu), uzasadnione było przyjęcie przez organ stanowiska, że tego rodzaju ubezpieczenie podlega ograniczeniu z art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy o CIT.
Również w ocenie NSA nie ulega wątpliwości, że z zawarciem wskazanego ubezpieczenia GAP wiąże się określenie wartości samochodu dla celów ubezpieczenia. A zatem przyjęcie wartości pojazdu dla celów ubezpieczenia przewyższającej 150 tys. zł będzie oznaczać konieczność stosowania ograniczenia, o którym mowa w przywoływanym już przepisie art. 16 ust. 1 pkt 49.
Orzeczenie dotyczyło podatnika CIT, ale należy pamiętać, że takie samo podejście będzie dotyczyć podatników PIT – na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 47 ustawy o PIT.
NSA, jak widać, w zasadzie zgodził się z organem, że istotną kwestię dla stosowania omawianego przepisu ma kalkulacja wysokości ubezpieczenia w oparciu o wartość samochodu.
Rekomendacje dla podatników
Jednostkowy wyrok NSA teoretycznie nie przesądza sprawy. W praktyce jednak na ten moment jest on jedynym wyznacznikiem, którym podatnicy mogą się kierować w swoim działaniu. Chociaż można mieć poważne wątpliwości co do argumentacji, rozstrzygnięcie trudno uznać za jednoznacznie nieprawidłowe. Można stwierdzić, że winny zamieszaniu jest ustawodawca, który posłużył się oderwanym od realiów ekonomicznych i prawnych pojęciem „ubezpieczenia samochodu”. Gdyby przepis intepretować ściśle literalnie, okazałby się on pusty, ponieważ samochód jako taki nigdy nie jest przedmiotem ubezpieczenia – ubezpieczenia dotyczą samochodu, ale ubezpieczenie zasadniczo zabezpiecza użytkownika lub właściciela przed stratami finansowymi, wynikającymi albo ze strat w samym samochodzie (kradzieży czy zniszczenia auta), albo z poniesienia odpowiedzialności cywilnej. Wykładając przepis celowościowo, z pewnością jego celem było ograniczenie możliwości zaliczania do kosztów wydatków związanych ze składkami na ubezpieczenie dotyczące samego auta, czyli szkód w aucie. Chociaż GAP jest takim ubezpieczeniem tylko w pośredni sposób, wnioski wyciągnięte przez NSA nie dziwią.
Na ten moment zaliczanie składek na GAP w całości byłoby więc obarczone bardzo dużym ryzykiem. Choć wnioskowanie o własne interpretacje dotyczącej tej kwestii jest możliwe i nie można całkowicie wykluczyć sukcesu na tym polu, to zdecydowanie bardziej prawdopodobnym scenariuszem jest jednak otrzymanie interpretacji negatywnej, która oznaczałaby konieczność szykowania się na spór sądowy o niewątpliwie niewysokich szansach powodzenia.
Autor: Bartosz Mazur
Partner, doradca podatkowy w Gekko Taxens Doradztwo Podatkowe. Od 2012 r. doradza zarówno firmom z sektora MŚP i inwestorom indywidualnym, jak i globalnym korporacjom. Zajmuje się głównie podatkami dochodowymi. W przeszłości pracował jednak również w działach zajmujących się podatkiem VAT, dzięki czemu zdobył wszechstronną wiedzę, pozwalającą na kompleksową obsługę klientów.
Prowadzi przeglądy podatkowe, pomaga budować efektywne podatkowo struktury działalności gospodarczej i wpiera klientów w bieżącym biznesie. Reprezentuje klientów w postępowaniach przed organami podatkowymi i sądami administracyjnymi. Specjalizuje się w szczególności w doradztwie dla firm z branży leasingowej, motoryzacyjnej, farmaceutycznej, IT, nieruchomości. Wspiera także biura rachunkowe.
