Do wejścia w życie przepisów dotyczących Krajowego Systemu e-Faktur pozostało już tylko 8 miesięcy. Ministerstwo Finansów jak na razie nie rozpoczęło zapowiadanej kampanii informacyjnej dotyczącej Systemu, ograniczając się jedynie do publikacji projektu rozporządzenia w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług, tj. JPK_VAT. W oczekiwaniu na kolejne działania ze strony Ministerstwa, warto przenalizować takie kwestie jak: powstanie obowiązku podatkowego w KSeF, odliczenie VAT na podstawie faktur ustrukturyzowanych czy realizacja płatności za takie faktury.
Zgodnie z zapowiedziami Ministerstwa Finansów wraz z rozpoczęciem okresu jesiennego prowadzona ma być kampania informacyjna, która ma na celu wyjaśnienie m.in. takich kwestii jak sprzedaż na rzecz konsumentów oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w kontekście obowiązku stosowania KSeF. Niemniej, jak do tej pory nie zostały opublikowane jakiekolwiek objaśnienia – prócz broszury informacyjnej do schemy FA(2) – które rozwiewałyby wątpliwości pojawiające się po stronie podatników, doradców podatkowych, księgowych, ale także dostawców oprogramowania.
Oczekując na kolejne kroki ze strony Ministerstwa Finansów, warto dokonać analizy zmian wchodzących w życie od 1 lipca 2024 r., w szczególności w zakresie ewentualnych zmian wpływających na powstanie obowiązku podatkowego, jak i prawa do odliczenia VAT, ale także planowanych zmian dostosowujących JPK_VAT do KSeF.
Powstanie obowiązku podatkowego
Przepisy dotyczące obligatoryjnego KSeF nie przewidują rewolucyjnych zmian w zakresie obowiązku podatkowego, tj. nadal będzie on co do zasady powstawał w oparciu o regulacje ogólne. Przykładowo:
- z chwilą dokonania dostawy towaru – np. sprzedaż poleasingowa / powindykacyjna / leasing finansowy, sprzedaż pojazdów przez dealera,
- z chwilą wykonania usługi / z końcem okresu rozliczeniowego – np. usługi rozliczane okresowo (inne niż najem / leasing), wykonanie usług serwisowych,
- z chwilą otrzymania części bądź całości zapłaty przed dokonaniem dostawy towaru (wykonaniem usługi) – np. opłaty wstępne na poczet leasingu finansowego, zaliczki na poczet dostawy pojazdu,
- z chwilą otrzymania zapłaty – dla usług zwolnionych (np. odprzedaż ubezpieczeń).
W opisanych przypadkach termin na wystawienie faktury, rozumiany jako wysłanie jej do KSeF w celu nadania numeru, nie ulega zmianie i przedstawia się następująco:
- nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy / wykonano usługę / otrzymano zaliczkę,
- nie wcześniej niż 60 dni przed tym zdarzeniem (bądź nawet wcześniej, zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych).
Jednocześnie, w przypadku usług, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, momentem powstania obowiązku podatkowego po wejściu w życie obligatoryjnego korzystania z KSeF będzie moment wysyłki jej do KSeF i nadania takiej fakturze numeru identyfikującego w Systemie. Dotyczy to usług wymienionych w art. 19a ust. 5 pkt 3 i 4, m.in.:
- świadczenia usług budowlanych lub budowlano-montażowych,
- dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego,
- usług telekomunikacyjnych, komunalnych, ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia,
- najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze,
- stałej obsługi prawnej i biurowej.
W praktyce może to prowadzić do sytuacji, w których w odniesieniu do faktur za opisane wyżej świadczenia obowiązek podatkowy powstanie w kolejnym okresie rozliczeniowym, ponieważ datą wystawienia ich w KSeF będzie już pierwszy dzień kolejnego miesiąca – pomimo, że fizycznie zostaną one wystawione (tj. wygenerowane w systemie fakturowym podatnika) ostatniego dnia miesiąca.
Odliczenie VAT na podstawie faktur ustrukturyzowanych
Przepisy w zakresie KSeF nie wprowadzają również istotnych zmian w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z otrzymanych faktur. Będzie ono przysługiwało nabywcy na zasadach ogólnych określonych w art. 86 ustawy o VAT, przy czym za datę otrzymania takiej e-faktury przez nabywcę uznawany będzie dzień nadania jej przez KSeF numeru identyfikującego ją w Systemie.
Co najmniej w odniesieniu do kilku przypadków, opisanych poniżej, pojawiają się jednak wątpliwości.
- Faktury od polskich dostawców nieprawidłowo wystawione poza KSeF (ryzyko przy podmiotach zagranicznych, nieświadomych posiadania SMPDG).
- Faktury od polskich dostawców prawidłowo wystawione poza KSeF.
- Faktury od polskich dostawców prawidłowo wystawione poza KSeF w ramach trybu awaryjnego.
Przypadek nr 1. Taka sytuacja może wystąpić w wyniku niewiedzy sprzedawcy, który pomimo obowiązku nie wystawi faktury za pośrednictwem KSeF, a jedynie, tak jak dotychczas, przekaże ją nabywcy np. w postaci pliku PDF lub papierowo. Taki dokument nie będzie mógł zostać uznany za prawidłowo wystawioną fakturę VAT, a sprzedawcy będzie grozić sankcje w wysokości wykazanego na nim podatku VAT. Faktura omyłkowo wystawiona poza KSeF w dalszym ciągu będzie więc postrzegana jako faktura VAT, choć obarczona wadliwością. Może to budzić pewne wątpliwości co do możliwości skorzystania przez nabywcę z prawa do odliczenia z faktur nieprawidłowo wystawionych przez sprzedawcę poza KSeF (faktura taka nie będzie bowiem mogła być uznana za wystawioną prawidłowo). Niemniej, mając na uwadze, że błąd taki miałby charakter wyłącznie formalny, nie powinien skutkować pozbawieniem nabywcy prawa do skorzystania z odliczenia (sankcje przewidziane są tylko dla sprzedawcy), co też potwierdziło Ministerstwo Finansów w trakcie wiosennej konferencji uzgodnieniowej, a także fakt, iż z ostatecznie przyjętego kształtu ustawy zniknął przepis wskazujący na to, że dokumenty wystawione poza KSeF nie będą traktowane jako faktury.
Przypadek nr 2. Taka sytuacja będzie mogła występować w pierwszych 6 miesiącach od wprowadzenia KSeF w przypadku podatników, dla których obowiązek stosowania Systemu został odroczony do 1 stycznia 2025 r. (a więc podmiotów zwolnionych z VAT ze względu na wielkość obrotów oraz podmiotów świadczących wyłącznie usługi lub dokonujących wyłącznie dostawy zwolnione z VAT). Jeżeli ci sprzedawcy podejmą stosowną decyzję, będą mieli prawo wystawiać faktury poza KSeF w okresie przejściowym – ale kwestia odliczenia VAT w ogóle w tym przypadku nie występuje. Nie będzie również wątpliwości w przypadku faktur zawierających VAT i wystawionych poza KSeF – dla czynności, które zostaną zwolnione z obowiązku korzystania z KSeF na podstawie rozporządzenia MF (przejazdy autostradą płatną, przewóz osób na dowolną odległość: kolejami normalnotorowymi, taborem samochodowym etc., usługi kontroli i nadzoru ruchu lotniczego). Prawo do odliczenia na podstawie takich dokumentów będzie przysługiwało nabywcom na zasadach ogólnych.
Przypadek nr 3. Prawo do odliczenia podatku naliczonego będzie w tych przypadkach przysługiwało na zasadach ogólnych, zaś za dzień wyznaczający początek okresu, w którym prawo to będzie mogło zostać zrealizowane, uznawana będzie, odpowiednio, wcześniejsza z dwóch możliwych dat otrzymania faktury przez nabywcę, tj.:
- data otrzymania wydruku faktury uzgodnionym kanałem (e-mail, poczta, etc.) lub
- data otrzymania tej faktury poprzez KSeF (nadania jej przez system numeru identyfikacyjnego).
Oczywiście odliczenie będzie mogło zostać dokonane wyłącznie na podstawie jednego z tych dokumentów. Po stronie nabywcy konieczne będzie więc identyfikowanie tego rodzaju przypadków, tak aby VAT odliczony na podstawie faktury przesłanej mu poza KSeF w trybie awaryjnym nie został ujęty w rozliczeniu ponownie na podstawie tej samej faktury otrzymanej już poprzez KSeF.
Jednocześnie podstawą do rozpoznania przez polskiego nabywcę np. importu usług czy wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w dalszym ciągu będzie więc faktura wystawiona przez zagranicznego sprzedawcę zgodnie z przepisami obowiązującymi w jego państwie (poza KSeF).
Zagraniczni dostawcy posiadający polski numer NIP, ale nieposiadający w Polsce SMPDG (pomimo zarejestrowania dla celów VAT i posiadania polskiego NIP) będą nadal uprawnieni do wystawiania faktur poza KSeF, a prawo do odliczenia VAT naliczonego z takich faktur będzie przysługiwało na zasadach ogólnych.
Niemniej w sytuacji, gdy taki dostawca wystawi fakturę w KSeF na zasadzie dobrowolności, dokument ten będzie uprawniał również do odliczenia VAT naliczonego na zasadach ogólnych. Data otrzymania faktury będzie tożsama z datą nadania jej numeru przez KSeF.
Płatności za faktury ustrukturyzowane
Jak już wskazywaliśmy w artykule „Ustawa wprowadzająca obligatoryjny KSeF z podpisem Prezydenta. Co dalej?”, przepisy dotyczące KSeF od 1 stycznia 2025 r. wprowadzają obowiązek uwzględniania w tytule przelewów numerów identyfikujących nadanym fakturom w KSeF, co ma pozwolić organom podatkowym na powiązanie w ramach procesu analitycznego informacji o płatnościach pozyskiwanych ze STIR z poszczególnymi fakturami.
Jednocześnie, w broszurze informacyjnej dotyczącej opublikowanej we wrześniu schemy FA(2) Ministerstwo Finansów wyjaśniło, jak prawidłowo wypełniać na fakturze ustrukturyzowanej informacje odnoszące się do płatności.
Schema FA(2) zawiera w sobie Element Platnosc dla Fa, który zawiera informacje dotyczące warunków płatności za towar lub usługę, których sprzedaż dokumentowana jest fakturą. Są to m. in.:
- dane w zakresie należności otrzymanych do momentu wystawienia faktury (ich wartości, daty zapłaty),
- termin płatności (w postaci daty dziennej) oraz opis danego terminu,
- forma płatności (przyszłej lub już dokonanej),
- dane rachunku, na który była lub będzie realizowana płatność należności wynikającej z faktury (numer rachunku, opis rachunku, nazwa banku),
- informacje w zakresie wysokości oraz warunków skonta.
Wskazanie na fakturze ustrukturyzowanej takich danych ma charakter wyłącznie dobrowolny, tj. jak w przypadku obecnie obowiązujących przepisów.
Zmiany dostosowujące JPK_VAT do KSeF
Na stronie Rządowego Centrum Legislacji 24 października 2023 r. opublikowany został projekt rozporządzenia Ministra Finansów zmieniający rozporządzenie w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług. Jednocześnie Ministerstwo Finansów uruchomiło konsultacje publiczne dotyczące tego projektu, które potrwają do 14 listopada br.
Rozwiązania w projekcie mają na celu dostosowanie JPK_VAT z deklaracją do obowiązkowego KSeF, w związku z czym wejdą w życie równolegle z rozwiązaniami ustawowymi – tj. od 1 lipca 2024 r.
Głównymi założeniami projektu są:
- dostosowanie do zmian w zakresie terminów zwrotu VAT (uwzględnienie skrócenia podstawowego terminu zwrotu z 60 do 40 dni),
- wprowadzenie do JPK_VAT z deklaracją numeru identyfikującego fakturę w KSeF,
- oznaczanie faktur wystawianych w czasie awarii KSeF i braku dostępności do tego systemu.
Zmiany te mają na celu przede wszystkim ułatwienie organom podatkowym dokonywanie procesu analitycznego, co Ministerstwo Finansów wskazuje wprost w opublikowanym uzasadnieniu projektu oraz komunikacie na stronie.
Najważniejszą konsekwencją rozporządzenia będzie konieczność dostosowania przez podatników i księgowych wykorzystywanych programów do przygotowania i wysyłki JPK_VAT – tak, by możliwe było uwzględnianie nowych informacji związanych z KSeF.
Autor: Piotr Piechowicz
Konsultant w Gekko Taxens Doradztwo Podatkowe. Specjalizuje się w prawie podatkowym, w szczególności w podatku VAT. Doświadczenie zawodowe zdobywał w Pierwszym Mazowieckim Urzędzie Skarbowym w Warszawie, gdzie zajmował się m.in. rozliczeniami i obsługą największych podatników w kraju, w tym również międzynarodowych korporacji, podatkowych grup kapitałowych i spółek Skarbu Państwa w zakresie podatku CIT i VAT.
